發(fā)布時間： 2017年05月12日
第二節(jié)合并財務(wù)報表
合并財務(wù)報表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團整體財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財務(wù)報表。合并財務(wù)報表的會計處理遵循《企業(yè)會計準則第33號——合并財務(wù)報表》的規(guī)定。
一、合并范圍的確定
合并財務(wù)報表以控制作為確定合并范圍的基礎(chǔ)。
企業(yè)所控制的會計主體均應(yīng)納入合并財務(wù)報表范圍。企業(yè)在確定對被投資企業(yè)是否具有控制權(quán)時，應(yīng)當按照實質(zhì)重于形式的原則進行判斷。
二、長期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理(同一控制下)
(一)直接投資及同一控制下取得子公司合并日合并資產(chǎn)負債表的編制
母公司只需將對子公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益母公司所擁有的份額相抵銷。
(二)直接投資及同一控制下取得子公司合并日后合并財務(wù)報表的編制
1.將母公司對子公司長期股權(quán)投資由成本法核算的結(jié)果調(diào)整為權(quán)益法核算的結(jié)果。
2.對母公司對子公司長期股權(quán)投資項目與子公司所有者權(quán)益項目等內(nèi)部交易相關(guān)的項目進行抵銷處理，將內(nèi)部交易對個別財務(wù)報表的影響予以抵銷。
3.編制合并工作底稿并編制合并財務(wù)報表。
三、長期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理(非同一控制下)
(一)非同一控制下取得子公司購買日合并財務(wù)報表的編制
1.按公允價值對非同一控制下取得子公司的財務(wù)報表按購買日資產(chǎn)、負債等的公允價值進行調(diào)整。
2.母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益所擁有的份額相抵銷。
3.編制合并工作底稿并編制合并財務(wù)報表。
(二)非同一控制下取得子公司購買日后每一會計期末合并財務(wù)報表的編制
1.以購買日確定的各項可辨認資產(chǎn)、負債及或有負債的公允價值為基礎(chǔ)對子公司的財務(wù)報表進行調(diào)整。
2.將對子公司長期股權(quán)投資成本法核算的結(jié)果，調(diào)整為權(quán)益法核算的結(jié)果。
3.將母公司對子公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益等內(nèi)部交易對個別財務(wù)報表的影響予以抵銷。
4.編制合并工作底稿并編制合并財務(wù)報表。
四、內(nèi)部商品交易的合并處理
(一)內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本的抵銷處理
1.購買企業(yè)內(nèi)部購進的商品當期部分實現(xiàn)對外銷售部分形成期末存貨的抵銷處理
2.購買企業(yè)內(nèi)部購進的商品作為固定資產(chǎn)使用時的抵銷處理
(二)連續(xù)編制合并財務(wù)報表時內(nèi)部銷售商品的合并處理
(三)存貨跌價準備的合并處理
1.初次編制合并財務(wù)報表時存貨跌價準備的合并處理
2.連續(xù)編制合并財務(wù)報表時存貨跌價準備的合并處理
(四)與合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)內(nèi)部交易的合并報表調(diào)整
投資企業(yè)與聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益按照持股比例計算歸屬于投資企業(yè)的部分，應(yīng)當予以抵銷。該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的抵銷既包括順流交易也包括逆流交易，當該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資企業(yè)或其聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)持有的資產(chǎn)賬面價值中時，相關(guān)的損益在計算確認投資損益時應(yīng)予抵銷。
五、內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的合并處理
(一)內(nèi)部應(yīng)收款項及其壞賬準備的合并處理
(二)連續(xù)編制合并財務(wù)報表時內(nèi)部應(yīng)收款項及其壞賬準備的合并處理
六、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的合并處理
(一)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易當期的合并處理
1.內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷處理
2.內(nèi)部固定資產(chǎn)交易當期且計提折舊的合并處理
(二)內(nèi)部交易固定資產(chǎn)取得后至處置前期間的合并處理
(三)內(nèi)部交易固定資產(chǎn)清理期間的合并處理
1.內(nèi)部交易固定資產(chǎn)使用期限屆滿進行清理期間的合并處理
2.內(nèi)部交易固定資產(chǎn)超期使用進行清理期間的合并處理
3.內(nèi)部交易固定資產(chǎn)使用期限未滿提前進行清理期間的合并處理
七、內(nèi)部無形資產(chǎn)交易的合并處理
(一)內(nèi)部無形資產(chǎn)交易當期的合并處理
(二)內(nèi)部無形資產(chǎn)交易持有期問的合并處理
(三)內(nèi)部無形資產(chǎn)交易攤銷完畢期間的合并處理
八、所得稅會計相關(guān)的合并處理
(一)內(nèi)部應(yīng)收款項相關(guān)所得稅會計的合并抵銷處理
在編制合并財務(wù)報表時，對持有該集團內(nèi)部應(yīng)收款項的企業(yè)因該暫時性差異確認的遞延所得稅資產(chǎn)則需要進行抵銷處理。
(二)內(nèi)部交易存貨相關(guān)所得稅會計的合并抵銷處理
在編制合并財務(wù)報表時，合并資產(chǎn)負債表所列示的存貨的價值與持有該存貨的企業(yè)計稅基礎(chǔ)不一致，存在著暫時性差異。對于該暫時性差異，在編制合并財務(wù)報表時必須確認遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債。
(三)內(nèi)部交易固定資產(chǎn)等相關(guān)所得稅會計的合并抵銷處理
在編制合并財務(wù)報表時，合并資產(chǎn)負債表所列示的固定資產(chǎn)價值與持有該固定資產(chǎn)的企業(yè)計稅基礎(chǔ)不一致，存在暫時性差異。對于該暫時性差異，在編制合并財務(wù)報表時必須確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債。
(四)母子公司所得稅稅率不一致情況下的特殊考慮
在母子公司發(fā)生內(nèi)部交易業(yè)務(wù)的情況下，如果母、子公司各自獨立納稅且適用的所得稅稅率不一致，則母公司編制合并財務(wù)報表時應(yīng)按抵銷內(nèi)部利潤的主體適用稅率計算確定應(yīng)抵銷的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債。
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