高級會計師考試臨考復(fù)習(xí)重點17

所得稅會計

(一)稅前會計利潤和應(yīng)納稅所得額之間的差異

會計制度與稅法對收益、費用、資產(chǎn)、負(fù)債等的確認(rèn)時間和范圍的規(guī)定不同，導(dǎo)致稅前會計利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異，分為永久性差異和時間性差異。

1.永久性差異。

永久性差異是某一會計期間內(nèi)，由于會計制度和稅法在計算收益、費用或損失時的口徑不同，所產(chǎn)生的稅前會計利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異。這種異在本期發(fā)生，不會以后各期轉(zhuǎn)回。

永久性差異有以下幾種類型：

(1)按會計制度規(guī)定核算時作為收益計入會計報表，在計算應(yīng)納稅所得額時不確認(rèn)為收益。如稅法規(guī)定，企業(yè)購買的國債利息收入不計入應(yīng)納稅所得額，不繳納所得稅;但按照會計制度規(guī)定，企業(yè)購買國債產(chǎn)生的利息收入計入收益。

(2)按會計制度規(guī)定核算時不作為收益計入會計報表，在計算應(yīng)納稅所得額時作為收益，需要繳納所得稅。如企業(yè)將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于工程項目，稅法規(guī)定按該產(chǎn)品的售價與成本的差額計入應(yīng)納所得額;但會計制度規(guī)定按成本結(jié)轉(zhuǎn)，不產(chǎn)生利潤，不計入當(dāng)期損益，該事項產(chǎn)生的差異目前作為永久性差異處理。

(3)按會計制度規(guī)定核算時確認(rèn)為費用或損失計入會計報表，在計算應(yīng)納稅所得額時則不允許扣減。如各種贊助費或捐贈支出，按會計制度計入當(dāng)期利潤表，減少當(dāng)期利潤;但在計算應(yīng)納稅所得額時，稅法不允許扣減。

(4)按會計制度規(guī)定核算時不確認(rèn)為費用或損失，在計算應(yīng)納所得額時則允許扣減。

2.時間性差異

時間性差異是由于稅法與會計制度在確認(rèn)收益或損失時的時間不而產(chǎn)生的稅前會計利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異。時間性差異發(fā)生于某一會計期間，但在以后一期或若干期內(nèi)能夠轉(zhuǎn)回。

時間性差異主要有以下幾種類型：

(1)企業(yè)獲得的某項收益，按照會計制度規(guī)定應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期收益，但按照稅法規(guī)定需待以后期間確認(rèn)為應(yīng)納稅所得額。如果按照會計制度規(guī)定，對長期投資采用權(quán)益法核算的企業(yè)，應(yīng)在期末按照投資企業(yè)的凈利潤以及投資比例確認(rèn)投資收益;按稅法規(guī)定，如果投資企業(yè)的所得稅稅率大于被投資企業(yè)的所得稅稅率，投資企業(yè)從被投資企業(yè)分得的利潤要補交所得稅，這部分投資收益補交的所得稅需待被投資企業(yè)實際分得利潤或于被投資企業(yè)宣告分派利潤時才計入應(yīng)納稅所得額，從而產(chǎn)生納稅時間性差異。

應(yīng)納稅時間性差異是指未來應(yīng)增加應(yīng)納稅所得額的時間性差異。

(2)企業(yè)發(fā)生的某項費用或損失，按照會計制度規(guī)定應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期費用或損失，但按照稅法規(guī)定需待以后期間從應(yīng)納稅所得額中扣減，從而形成可抵減時間性差異。如產(chǎn)品保修費用，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則可于產(chǎn)品銷售的當(dāng)期計提，但按照稅法規(guī)定于實際發(fā)生時從應(yīng)納稅所得額中扣減，從而產(chǎn)生時間性差異。另外，如企業(yè)提取的各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，會計制度規(guī)定提取時應(yīng)計入當(dāng)期損益;稅法規(guī)定企業(yè)提取的任何形式的準(zhǔn)備金均不得在所得稅前扣除，而應(yīng)于發(fā)生永久性或?qū)嵸|(zhì)性損害時確認(rèn)為財產(chǎn)損失，計入應(yīng)納稅所得額。

可抵減時間性差異是指未來可以從應(yīng)納稅所得額中扣除的時間性差異。

(3)企業(yè)獲得的某項收益，按照會計制度規(guī)定應(yīng)于以后期間確認(rèn)收益，但按照稅法規(guī)定需計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，從而形成可抵減時間性差異。

(4)企業(yè)發(fā)生的某項費用或損失，按照會計制度規(guī)定應(yīng)當(dāng)于以后期間確認(rèn)為費用或損失，但按照稅法規(guī)定可從當(dāng)期應(yīng)納稅所得額中扣減。如固定資產(chǎn)折舊，按照稅法規(guī)定可以采用加速折舊法，出于財務(wù)會計目的有些情況下直線法，導(dǎo)致在固定資產(chǎn)使用初期從應(yīng)納稅所得額中扣減的折舊金額大于計入當(dāng)期損益的折舊金額，從而產(chǎn)生應(yīng)納稅時間性差異。

時間性差異的基本特征在于，某項收益或損失均可計入稅前會計利潤和應(yīng)納稅所得額，但由于會計制度規(guī)定與稅法規(guī)定的差異，計入稅前會計利潤和應(yīng)納稅所得額的時間不同。

(二)所得稅會計處理方法

對稅前會計利潤和應(yīng)納稅所得額之間的差異，企業(yè)可以選擇采用應(yīng)付稅款法或納稅影響會計法進(jìn)行會計處理。

1.應(yīng)付稅款法。

應(yīng)付稅款法是將本期稅前會計利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異均在當(dāng)期確認(rèn)為所得稅費用的方法。根據(jù)該方法，本期所得稅費用是按照本期應(yīng)納稅所得額外負(fù)擔(dān)與適用的所得稅稅率計算的應(yīng)交所得稅，即本期從凈利潤中扣除的所得稅費用等于本期應(yīng)交的所得稅。在應(yīng)付稅款法下，本期發(fā)生的時間性差異不單獨核算，與本期發(fā)生的永久性差異同樣處理。

2.納稅影響會計法。

納稅影響會計法是將本期由于時間性差異產(chǎn)生的所得稅影響金額，遞延和分?jǐn)偟揭院蟾髌?。根?jù)該方法，時間性差異的所得稅影響金額，包括在利潤表的所得稅費用項目內(nèi)，以及資產(chǎn)負(fù)債表中的遞延稅款余額中。具體運用納稅影響會計法時有兩種可供選擇的方法：遞延法和債務(wù)法。

采用納稅影響會計法，所得稅被視為企業(yè)在獲得收益時發(fā)生的一項費用，并應(yīng)同有關(guān)的收入和費用計入同一期間，以達(dá)到收入和費用的配比。在所得稅稅率不變的情況下，無論是采用遞延法還是債務(wù)法核算，其結(jié)果相同;但在所得稅稅率發(fā)生變化的情況下，兩種方法有所差別。在債務(wù)法下，當(dāng)稅率變動或開征新稅時，需要調(diào)整遞延稅款的賬面余額，從而對當(dāng)期所得稅費用產(chǎn)生影響;而遞延法下則無需作此調(diào)整。