高級會計師培訓(xùn) 高級會計師培訓(xùn) 發(fā)布時間： 2016年10月13日
提問：與合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)內(nèi)部交易的合并報表調(diào)整
教材509頁中講到，投資方因投出或出售資產(chǎn)給其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)而產(chǎn)生的損益中，應(yīng)僅限于確認(rèn)歸屬于聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)其他投資方的部分。
假設(shè)有這樣一道題：2014年1月1日，甲公司與M公司出資出資設(shè)立B公司，雙方共同控制B公司。B公司注冊資本3000萬元，其中甲公司占50%，甲公司以公允價值為1500萬元的土地使用權(quán)出資，該土地使用權(quán)系甲公司于10年前以出讓方式取得，原值為750萬元，期限為50年，采用年限平均法攤銷，預(yù)計凈殘值為0，至投資設(shè)立時賬面價值為600萬元，后續(xù)仍可使用40年。B公司2014年實現(xiàn)凈利潤330萬元。現(xiàn)要計算 甲公司對B公司投資2014年應(yīng)確認(rèn)的投資收益金額。
此題是配套教材《高級會計實務(wù)案例》中第九章P172中的一道例題，給出的答案是：甲公司對B公司投資2014年應(yīng)確認(rèn)的投資收益=(330-900 900/40)*50%=-273.75(萬元)
有些不理解，請老師解釋下解題思路。另外，請老師指出個別報表及合并報表中的會計處理，謝謝!
解答：
同學(xué)，您好：
1、這個解題思路就是把投資方和聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)看作是一個整體，把整體未實現(xiàn)的內(nèi)部交易損益抵銷。
2、這個個別報表與合并財務(wù)報表的處理如下：
(1)個別財務(wù)報表：
借：長投——損益調(diào)整(273.75)
貸：投資收益(273.75)
(2)合并財務(wù)報表：
借：營業(yè)外收入450[(1500-600)×50%]
貸：投資收益450
【相關(guān)鏈接】關(guān)于順流、逆流交易的這個知識點，老師給您另外舉個例子詳細的講解一下：
我們在這里首先明確一個觀點，這里談合并財務(wù)報表，并不是說把合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)納入合并財務(wù)報表的范圍，合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)是不編合并財務(wù)報表的，只有是子公司才納入合并財務(wù)報表的范圍，這里是談的投資企業(yè)與合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)的這項業(yè)務(wù)，投資企業(yè)若有子公司，需要編制合并財務(wù)報表，在合并財務(wù)報表中如何體現(xiàn)這項業(yè)務(wù)的問題，明確這一點之后，我們再來談以下問題：
個別財務(wù)報表是在確認(rèn)投資收益時，對未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的抵銷(都體現(xiàn)在長期股權(quán)投資科目和投資收益的科目)，合并財務(wù)報表是對內(nèi)部交易虛增部分具體項目的的抵銷(比如營業(yè)收入、營業(yè)成本、存貨什么的)，這兩個層面的抵銷可以理解為一個是粗略的抵銷，一個是具體項目的抵銷，詳細程度不同。
口訣：投資企業(yè)編制合并財務(wù)報表時：
①投資企業(yè)多什么，抵什么，資產(chǎn)對資產(chǎn)(逆流交易)、損益對損益(順流交易);
②第一年減去多少，第二年加回多少。
【例】甲持股乙20%，存貨賬面價值600萬元，出售價(公允價值)1000萬元，乙公司實現(xiàn)凈利潤2000萬元，購入方仍作為存貨，未對外出售。
(1)個別財務(wù)報表的理解：
順流交易(甲出售給乙)和逆流交易(乙出售給甲)：
甲公司在確認(rèn)對乙公司的投資收益時，應(yīng)作以下分錄：
借：長期股權(quán)投資400
貸：投資收益400
借：投資收益80
貸：長期股權(quán)投資80
【分析1】順流交易產(chǎn)生的損益并沒有影響到乙公司的利潤，為什么也會作第二步的調(diào)整分錄，我們可以從2個角度進行理解，第1個角度，甲公司為何能以成本600萬元的存貨以1000萬元賣給乙公司，是以其對乙公司有重大影響的投資，所以可 以理解為乙公司對甲公司的利潤分配，所以甲公司在個別財務(wù)報表中，要按享有的份額確認(rèn)乙公司凈利潤的變化對長期股權(quán)投資的影響;第2個角度，甲公司以成本 600萬元的存貨以1000萬元賣給乙公司，體現(xiàn)在乙公司，相當(dāng)于資產(chǎn)虛增400萬元，根據(jù)資產(chǎn)=負債 所有者權(quán)益的恒等式，相當(dāng)于乙公司的所有者權(quán)益虛 增400萬元，所以個別財務(wù)報表中，也要抵銷該部分順流交易產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益。
【分析2】逆流交易相對就好理解了，因為逆流交易使乙公司的凈利潤虛增了，所以要對該未實現(xiàn)部分進行調(diào)整。
(2)合并財務(wù)報表的理解：
有了以上原理的鋪墊，我們在這里假設(shè)乙公司為甲公司的子公司，對于內(nèi)部交易，我們應(yīng)該在合并財務(wù)報表中作如下調(diào)整分錄(全額抵銷)：
借：營業(yè)收入1000
貸：營業(yè)成本600
存貨400
而現(xiàn)在不是子公司，而是合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)，并不納入合并范圍，也就是說合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)的資產(chǎn)、負債是不納入我們合并報表的(子公司的資產(chǎn)、負債是全部納入的)，并且我們只能按享有的比例抵銷(子公司是全額抵銷)，我們知道長期股權(quán)投資代表的是合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)資產(chǎn)、負債的變動，而投資收益代表的是合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)凈損益的變動，所以對于順流交易甲公司報表上多的是營業(yè)收入、營業(yè)成本，而存貨是在乙公司報表上的，我們不能直接抵銷乙公司的存貨，只能用長期股權(quán)投資來代替乙公司資產(chǎn)、負債的變動，所以對于順流交易，合并財務(wù)報表中的最終結(jié)果是：
借：營業(yè)收入200(1000×20%)
貸：營業(yè)成本120(600×20%)
長期股權(quán)投資80(400×20%)
而個別報表中已經(jīng)作了如下分錄：
借：投資收益80
貸：長期股權(quán)投資80
所以我們要在個別財務(wù)報表的基礎(chǔ)上作以下調(diào)整分錄：
借：營業(yè)收入200(1000×20%)
貸：營業(yè)成本120(600×20%)
投資收益80(400×20%)
而對于逆流交易甲公司報表上多的是存貨，而營業(yè)收入、營業(yè)成本是在乙公司報表上的，我們不能直接抵銷乙公司的營業(yè)收入、營業(yè)成本，只能用投資收益來代替乙公司損益的變動，所以對于逆流交易，合并財務(wù)報表中的最終結(jié)果是：
借：投資收益80(400×20%)
貸：存貨80(400×20%)
而個別報表中已經(jīng)作了如下分錄：
借：投資收益80
貸：長期股權(quán)投資80
所以我們要在個別財務(wù)報表的基礎(chǔ)上作以下調(diào)整分錄：
借：長期股權(quán)投資80(400×20%)
貸：存貨80(400×20%)
祝您學(xué)習(xí)愉快!
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