高級會計師備考：套期保值的會計處理（3）

高級會計師培訓頻道提供：本篇為高會考試《高級會計實務》第八章“金融工具會計”第四節(jié)重點精講：套期保值，本節(jié)內容主要介紹套期保值的會計處理。

【“套期保值的會計處理”相關知識點】

1.套期工具及被套期項目的認定

2.運用套期保值會計的條件

3.套期保值確認和計量

【重點精講】：套期保值的會計處理

（三）套期保值確認和計量

1.公允價值套期

公允價值套期，是指對已確認資產(chǎn)或負債、尚未確認的確定承諾（或它們中可辨認部分）的公允價值變動風險進行的套期。該類價值變動源于某類特定風險，且將影響企業(yè)的損益。

公允價值套期重點針對尚未確認的確定承諾。確定承諾，是指在未來某特定日期或期間，以約定價格交換特定數(shù)量資源、具有法律約束力的。

例如，某航空公司因簽訂了一項3個月后以固定外幣金額購買飛機的合同而對該確定承諾的外匯風險進行套期。

某電力公司因簽訂了一項6個月后以約定價格購買煤炭的合同，對該確定承諾的價格變動風險進行套期。

公允價值套期滿足運用套期保值會計方法條件的，應當按照下列規(guī)定處理：

（1）套期工具為衍生工具的，套期工具公允價值變動形成的利得或損失應當計入當期損益；套期工具為非衍生工具的，套期工具賬面價值因匯率變動形成的利得或損失應當計入當期損益。

（2）被套期項目因被套期風險形成的利得或損失應當計入當期損益，同時調整被套期項目的賬面價值。被套期項目為按成本與可變現(xiàn)凈值孰低進行后續(xù)計量的存貨、按攤余成本進行后續(xù)計量的金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)的，也應當按此規(guī)定處理。

如果出現(xiàn)以下情況之一，企業(yè)不應按照公允價值套期作會計處理：

（1）套期工具已到期、被出售、合同終止或已行使。

（2）該套期不再滿足運用企業(yè)會計準則規(guī)定的套期保值會計方法的條件。

（3）企業(yè)撤銷了對套期關系的指定。

2.現(xiàn)金流量套期

現(xiàn)金流量套期，是指對現(xiàn)金流量變動風險進行的套期。該類現(xiàn)金流量變動源于已確認資產(chǎn)或負債、很可能發(fā)生的預期交易有關的某類特定風險，且將影響企業(yè)的損益。

現(xiàn)金流量套期重點針對很可能發(fā)生的預期交易。預期交易，是指尚未承諾但預期會發(fā)生的交易。

航空公司為規(guī)避3個月后預期很可能發(fā)生的與購買飛機相關的現(xiàn)金流量變動風險進行套期；

商業(yè)銀行對3個月后預期很可能發(fā)生的與可供出售金融資產(chǎn)處置相關的現(xiàn)金流量變動風險進行套期。

現(xiàn)金流量套期滿足運用套期保值會計方法條件的，應當按照下列規(guī)定處理：

（1）套期工具利得或損失中屬于有效套期的部分，應當直接確認為所有者權益，并單列項目反映。該有效套期部分的金額，按照下列兩項的絕對額中較低者確定：

①套期工具自套期開始的累計利得或損失；

②被套期項目自套期開始的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的累計變動額。

（2）套期工具利得或損失中屬于無效套期的部分（即扣除直接確認為所有者權益后的其他利得或損失），應當計入當期損益。

（3）在風險管理策略的正式書面文件中，載明了在評價套期有效性時將排除套期工具的某部分利得或損失或相關現(xiàn)金流量影響的，被排除的該部分利得或損失的處理，應當考慮相對應金融工具的類別因素（如交易類、可供出售類等）。

關于現(xiàn)金流量套期會計，還有以下幾點需要關注：

（1）對確定承諾的外匯風險進行的套期，企業(yè)可以作為現(xiàn)金流量套期或公允價值套期處理。

（2）被套期項目為預期交易，且該預期交易使企業(yè)隨后確認一項金融資產(chǎn)或一項金融負債的，原直接確認為所有者權益的相關利得或損失，應當在該金融資產(chǎn)或金融負債影響企業(yè)損益的相同期間轉出，計入當期損益。東奧高會頻道小編“娜寫年華”整理發(fā)布。但是，企業(yè)預期原直接在所有者權益中確認的凈損失全部或部分在未來會計期間不能彌補時，應當將不能彌補的部分轉出，計入當期損益。

（3）被套期項目為預期交易，且該預期交易使企業(yè)隨后確認一項非金融資產(chǎn)或一項非金融負債的，企業(yè)可以選擇下列方法處理：

①原直接在所有者權益中確認的相關利得或損失，應當在該非金融資產(chǎn)或非金融負債影響企業(yè)損益的相同期間轉出，計入當期損益。但是，企業(yè)預期原直接在所有者權益中確認的凈損失全部或部分在未來會計期間不能彌補時，應當將不能彌補的部分轉出，計入當期損益。

②將原直接在所有者權益中確認的相關利得或損失轉出，計入該非金融資產(chǎn)或非金融負債的初始確認金額。

非金融資產(chǎn)或非金融負債的預期交易形成了一項確定承諾時，該確定承諾滿足運用企業(yè)會計準則規(guī)定的套期保值會計方法條件的，也應當選擇上述兩種方法之一處理。企業(yè)選擇了上述兩種處理方法之一作為會計政策后，應當一致地運用于相關的所有預期交易套期，不得隨意變更。

（4）如果出現(xiàn)以下情況之一，企業(yè)不應當再按現(xiàn)金流量套期相關的上述會計規(guī)定處理：

①套期工具已到期、被出售、合同終止或已行使；

②該套期不再滿足運用企業(yè)會計準則規(guī)定的套期保值會計方法的條件；

③預期交易預計不會發(fā)生；

④企業(yè)撤銷了對套期關系的指定。

3.境外經(jīng)營凈投資套期

是指對境外經(jīng)營凈投資外匯風險進行的套期。境外經(jīng)營凈投資，是指企業(yè)在境外經(jīng)營凈資產(chǎn)中的權益份額。

企業(yè)既無計劃也無可能于可預見的未來會計期間結算的長期外幣貨幣性應收項目（含貸款），應當視同境外經(jīng)營凈投資的組成部分。因銷售商品或提供勞務等形成的期限較短的應收賬款不構成境外經(jīng)營凈投資。

對境外經(jīng)營凈投資的套期，應當按照類似于現(xiàn)金流量套期會計的規(guī)定處理：

（1）套期工具形成的利得或損失中屬于有效套期的部分，應當直接確認為所有者權益，并單列項目反映。處置境外經(jīng)營時，上述在所有者權益中單列項目反映的套期工具利得或損失應當轉出，計入當期損益。

（2）套期工具形成的利得或損失中屬于無效套期的部分，應當計入當期損益。