高級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)備考：非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理（1）

高級(jí)會(huì)計(jì)師網(wǎng)校頻道提供：本篇為高會(huì)考試《高級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》第九章“企業(yè)合并與合并財(cái)務(wù)報(bào)表”第一節(jié)重點(diǎn)精講：企業(yè)合并，本節(jié)內(nèi)容主要介紹非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理。

【“非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理”相關(guān)知識(shí)點(diǎn)】

1.非同一控制下的企業(yè)合并

2.非同一控制下企業(yè)合并的處理原則

3.非同一控制下的控股合并

4.非同一控制下的吸收合并

5.通過多次交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并

6.反向購(gòu)買的處理

7.購(gòu)買子公司少數(shù)股權(quán)的處理

8.不喪失控制權(quán)情況下處置部分對(duì)子公司投資的處理

9.被購(gòu)買方的會(huì)計(jì)處理

10.通過多次交易分步處置對(duì)子公司股權(quán)投資直至喪失控制權(quán)的會(huì)計(jì)處理

【重點(diǎn)精講】：非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理

（一）非同一控制下的企業(yè)合并

非同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的合并不易，即除同一控制下企業(yè)合并的情況以外其他的企業(yè)合并。

非同一控制下的企業(yè)合并，主要涉及到購(gòu)買方及購(gòu)買日的確定、企業(yè)合并成本的確定、合并中取得各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量以及合并差額的處理等。

（二）非同一控制下企業(yè)合并的處理原則

非同一控制下企業(yè)合并的基本處理原則是購(gòu)買法。

1.確定購(gòu)買方

采用購(gòu)買法核算企業(yè)合并的首要前提是確定購(gòu)買方。購(gòu)買方是指在企業(yè)合并中取得對(duì)另一方或多方控制權(quán)的一方。合并中一方取得了另一方半數(shù)以上有表決權(quán)股份的，除非有明確的證據(jù)表明該股份不能形成控制，一般認(rèn)為取得控股權(quán)的一方為購(gòu)買方。

2.確定購(gòu)買日

購(gòu)買日是購(gòu)買方獲得對(duì)被購(gòu)買方控制權(quán)的日期。購(gòu)買日應(yīng)同時(shí)滿足以下條件：（1）企業(yè)合并合同或已獲股東大會(huì)等內(nèi)部權(quán)力機(jī)構(gòu)通過。（2）合并事項(xiàng)需要經(jīng)過國(guó)家有關(guān)主管部門審批的，已獲得相關(guān)部門的批準(zhǔn)。（3）參與合并各方已辦理了必要的財(cái)產(chǎn)權(quán)交接手續(xù)。（4）購(gòu)買方已支付了購(gòu)買價(jià)款的大部分（一般應(yīng)超過50％），并且有能力支付剩余款項(xiàng)。（5）購(gòu)買方實(shí)際上已經(jīng)控制了被購(gòu)買方的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并享有相應(yīng)的收益和風(fēng)險(xiǎn)。

值得說明的是，購(gòu)買日的確定在考試中很重要；在實(shí)務(wù)中，一般把購(gòu)買日確定在月末，這樣資產(chǎn)評(píng)估、購(gòu)買日的并賬并表就比較容易處理。

3.確定企業(yè)合并成本

（1）企業(yè)合并成本是購(gòu)買方為進(jìn)行企業(yè)合并支付的現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)、發(fā)行或承擔(dān)的債務(wù)、發(fā)行的權(quán)益性證券等在購(gòu)買日的公允價(jià)值，不包括企業(yè)合并發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用。

（2）或有對(duì)價(jià)的處理

4.企業(yè)合并成本在取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債之間的分配

（1）購(gòu)買方在企業(yè)合并中取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債，要作為本企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債（或合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的資產(chǎn)、負(fù)債）進(jìn)行確認(rèn)，在購(gòu)買日，應(yīng)當(dāng)滿足資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)條件。

（2）企業(yè)合并中取得的無(wú)形資產(chǎn)在其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的情況下應(yīng)單獨(dú)予以確認(rèn)。

（3）對(duì)于購(gòu)買方在企業(yè)合并時(shí)可能需要代被購(gòu)買方承擔(dān)的或有負(fù)債，在其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的情況下，應(yīng)作為合并中取得的負(fù)債單獨(dú)確認(rèn)。

（4）企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)、負(fù)債在滿足確認(rèn)條件后，應(yīng)以其公允價(jià)值計(jì)量。

對(duì)于被購(gòu)買方在企業(yè)合并之前已經(jīng)確認(rèn)的商譽(yù)和遞延所得稅項(xiàng)目，購(gòu)買方在對(duì)企業(yè)合并成本進(jìn)行分配、確認(rèn)合并中取得可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債時(shí)不應(yīng)予以考慮。因?yàn)樯套u(yù)是以前企業(yè)合并產(chǎn)生的協(xié)同效應(yīng)形成的，與本次合并無(wú)關(guān)，以前企業(yè)合并形成的商譽(yù)不應(yīng)考慮。

5.企業(yè)合并成本與合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額差額的處理

購(gòu)買方對(duì)于企業(yè)合并成本與確認(rèn)的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)視情況分別處理：

（1）企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額應(yīng)確認(rèn)為商譽(yù)。

（2）企業(yè)合并成本小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的部分，應(yīng)計(jì)入合并當(dāng)期損益（作為利得計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入）。

6.企業(yè)合并成本或有關(guān)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值暫時(shí)確定的情況（了解）

對(duì)于非同一控制下的企業(yè)合并，如果在購(gòu)買日或合并當(dāng)期期末，因各種因素影響無(wú)法合理確定企業(yè)合并成本或合并中取得有關(guān)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值的，在合并當(dāng)期期末，購(gòu)買方應(yīng)以暫時(shí)確定的價(jià)值為基礎(chǔ)對(duì)企業(yè)合并交易或事項(xiàng)進(jìn)行核算。東奧高會(huì)頻道小編“娜寫年華”整理發(fā)布。繼后取得進(jìn)一步信息表明有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值與暫時(shí)確定的價(jià)值不同的，應(yīng)分別以下情況進(jìn)行處理：

（1）購(gòu)買日后l2個(gè)月內(nèi)對(duì)有關(guān)價(jià)值量的調(diào)整

（2）超過規(guī)定期限后的價(jià)值量調(diào)整

7.購(gòu)買日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

在合并資產(chǎn)負(fù)債表中，合并中取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其在購(gòu)買日的公允價(jià)值計(jì)量，長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本大于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，體現(xiàn)為合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的商譽(yù)；長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本小于合并中取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)計(jì)入合并當(dāng)期損益。

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