關(guān)聯(lián)企業(yè)借款費用賬務處理實例

甲、乙兩家企業(yè)是關(guān)聯(lián)企業(yè)，2008年甲企業(yè)投資乙企業(yè)700萬元，擁有乙企業(yè)100％的股份。2009年1月1日，乙企業(yè)從甲企業(yè)借款2000萬元，期限為1年，年利率5％。

乙企業(yè)所有者權(quán)益構(gòu)成及稅務分析如下：1月～6月，每月實收資本500萬元，資本公積100萬元，未分配利潤－50萬元。

根據(jù)《特別納稅調(diào)整實施辦法(試行)》（國稅發(fā)[2009]2號）的規(guī)定，“權(quán)益投資為企業(yè)資產(chǎn)負債表所列示的所有者權(quán)益金額。如果所有者權(quán)益小于實收資本（股本）與資本公積之和，則權(quán)益投資為實收資本（股本）與資本公積之和；如果實收資本（股本）與資本公積之和小于實收資本（股本）金額，則權(quán)益投資為實收資本（股本）金額”，稅法上的權(quán)益投資大于或等于會計上的所有者權(quán)益，稅法上的權(quán)益投資按照取數(shù)從大的原則處理。

1月～6月所有者權(quán)益小于實收資本與資本公積之和，權(quán)益投資按實收資本與資本公積之和計算，則權(quán)益投資為600萬元。

7月～12月，每月實收資本600萬元，資本公積100萬元，未分配利潤100萬元，所有者權(quán)益大于實收資本與資本公積之和，則權(quán)益投資為800萬元。

計算各月平均權(quán)益投資＝（權(quán)益投資月初賬面余額＋月末賬面余額）／12＝（600×6＋800×6）／12＝700（萬元）

各月平均關(guān)聯(lián)債權(quán)投資＝2000萬元關(guān)聯(lián)債資比例＝年度各月平均關(guān)聯(lián)債權(quán)投資之和／年度各月平均權(quán)益投資之和＝2000／700＝2.86

不得扣除利息支出＝年度實際支付的全部關(guān)聯(lián)方利息×（1－標準比例／關(guān)聯(lián)債資比例）＝2000×5％×（1－2／2.86）＝30（萬元）

財政部、國家稅務總局《關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關(guān)稅收政策問題的通知》（財稅[2008]121號）第二條規(guī)定：企業(yè)的實際稅負不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計算應納稅所得額時準予扣除。

假如甲企業(yè)實際稅負高于乙企業(yè)，按照《企業(yè)所得稅法》第六條的規(guī)定，甲企業(yè)已經(jīng)將全部利息收入按照高稅負交納了企業(yè)所得稅，本著公平稅負的原則，對乙企業(yè)支付給甲企業(yè)的利息支出可以全部扣除。如果甲企業(yè)實際稅負不高于乙企業(yè)，則30萬元的利息支出不可以當年扣除，也不可以轉(zhuǎn)到以后年度。按照權(quán)責發(fā)生制原則，乙企業(yè)會計處理如下：借：財務費用1000000貸：應付利息1000000納稅調(diào)整：假如甲企業(yè)實際稅負不高于乙企業(yè)，稅法上允許稅前扣除的利息為70萬元，會計上列支的利息為100萬元。按照《企業(yè)會計準則第18號——所得稅》的規(guī)定，此30萬元差異不屬于暫時性差異，而是永久性差異，應該按照“調(diào)表不調(diào)賬”的原則進行處理；如果甲企業(yè)實際稅負高于乙企業(yè)，則不產(chǎn)生財稅差異，不進行納稅調(diào)整。

對于甲企業(yè)來說，關(guān)聯(lián)企業(yè)取得的利息收入屬于《企業(yè)所得稅法》規(guī)定的企業(yè)所得稅的應稅收入，要按規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。財政部、國家稅務總局《關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關(guān)稅收政策問題的通知》（財稅[2008]121號）第四條規(guī)定：企業(yè)自關(guān)聯(lián)方取得的不符合規(guī)定的利息收入，應按照有關(guān)規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。這里說的不符合規(guī)定的利息收入包括借款方不得扣除利息支出，以及超過同期銀行貸款利率的金額。

假設乙企業(yè)從甲企業(yè)借款2000萬元，期限為1年，年利率5％，與金融企業(yè)同期同類貸款利率相同。會計處理為：

借：銀行存款　　　　　　　　　1000000

貸：財務費用　　　　　　　　　1000000

假設乙企業(yè)從甲企業(yè)借款2000萬，期限1年，年利率5％，金融企業(yè)同期同類貸款利率為4％。會計處理：

借：銀行存款　　　　　　　　　1000000

貸：財務費用　　　　　　　　　　800000

資本公積　　　　　　　　　　200000

納稅調(diào)整：關(guān)聯(lián)企業(yè)之間融資超過銀行同期利率的利息收入，顯失公平。為防止上市公司操作利潤，會計上將其計入所有者權(quán)益（資本公積），由此產(chǎn)生的財稅差異分析屬于永久性差異。

更多會計知識可訪問：正保會計網(wǎng)校