湖州“彌補(bǔ)以前年度虧損”須調(diào)整賬務(wù)嗎?

根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的以前年度虧損準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補(bǔ)，但最長(zhǎng)不得超過(guò)5年。但根據(jù)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》的規(guī)定，可彌補(bǔ)虧損在會(huì)計(jì)處理上視同可抵扣暫時(shí)性差異，符合條件的情況下，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。因此，稅法規(guī)定的計(jì)稅基礎(chǔ)與會(huì)計(jì)規(guī)定的賬面價(jià)值之間會(huì)產(chǎn)生暫時(shí)性差異，須進(jìn)行所得稅會(huì)計(jì)處理。同時(shí)，由于新《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》施行后，企業(yè)所得稅稅率發(fā)生了變化，也應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)調(diào)整。
例1：某企業(yè)2008年初“彌補(bǔ)以前年度虧損”(《企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表》第24行)為200萬(wàn)元，2008年度的“納稅調(diào)整后所得”(《企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表》第23行)為50萬(wàn)元。該企業(yè)2008年之前適用的企業(yè)所得稅稅率為33%，2008年適用的企業(yè)所得稅稅率為25%，盈余公積提取比例為10%。該企業(yè)的財(cái)務(wù)人員認(rèn)為應(yīng)進(jìn)行如下賬務(wù)調(diào)整：
1、確認(rèn)2008年以前年度未彌補(bǔ)虧損產(chǎn)生的遞延所得稅。2008年，該企業(yè)尚未彌補(bǔ)的虧損為200萬(wàn)元，根據(jù)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，會(huì)產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異200萬(wàn)元，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)66萬(wàn)元(200萬(wàn)元*33%)。
2、按企業(yè)所得稅稅率的變化(由33%調(diào)整為25%)對(duì)賬務(wù)進(jìn)行調(diào)整，并調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目。2008年，上述可抵扣暫時(shí)性差異200萬(wàn)元，按新稅率應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)50萬(wàn)元(200萬(wàn)元*25%)，遞延所得稅資產(chǎn)調(diào)減16萬(wàn)元(66萬(wàn)元-50萬(wàn)元)，并通過(guò)“以前年度損益調(diào)整”科目進(jìn)行核算。此外，還應(yīng)調(diào)整2008年度資產(chǎn)負(fù)債表中的“年初余額”，遞延所得稅資產(chǎn)減少16萬(wàn)元，未分配利潤(rùn)減少14.4萬(wàn)元，盈余公積減少1.6萬(wàn)元。
但是，筆者認(rèn)為，該企業(yè)無(wú)須進(jìn)行上述調(diào)整。因?yàn)楦鶕?jù)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》的規(guī)定，適用稅率變化的，應(yīng)對(duì)于確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債進(jìn)行重新計(jì)量，除直接在所有者權(quán)益中確認(rèn)的交易或者事項(xiàng)產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債以外，應(yīng)當(dāng)將其影響數(shù)計(jì)入變化當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。因此，除計(jì)入資本公積的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債以外，其稅率變化對(duì)所得稅的影響均計(jì)入變化當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。
由于該企業(yè)的稅率是在2008年發(fā)生變化的，故應(yīng)將稅率變化對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的影響直接計(jì)入2008年度的所得稅費(fèi)用，與2008年度的“彌補(bǔ)以前年度虧損”一并核算。計(jì)算過(guò)程如下：2008年彌補(bǔ)完以前年度虧損后，尚有未彌補(bǔ)虧損150萬(wàn)元(200萬(wàn)元-50萬(wàn)元)，由此產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異150萬(wàn)元，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)37.5萬(wàn)元(150萬(wàn)元*25%)，遞延所得稅資產(chǎn)調(diào)減28.5萬(wàn)元(200萬(wàn)元*33%-37.5萬(wàn)元)，應(yīng)作如下賬務(wù)調(diào)整：
借：所得稅費(fèi)用 28.5萬(wàn)元
貸：遞延所得稅資產(chǎn)28.5萬(wàn)元
借：本年利潤(rùn) 28.5萬(wàn)元
貸：所得稅費(fèi)用 28.5萬(wàn)元
借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)25.65萬(wàn)元
盈余公積 2.85萬(wàn)元
貸：本年利潤(rùn) 28.5萬(wàn)元

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