銀川如何處理好壞賬損失的會(huì)計(jì)和稅務(wù)問(wèn)題？

來(lái)源：會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)網(wǎng)校發(fā)布時(shí)間：2017-08-15

問(wèn)：我公司為了加強(qiáng)對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)的管理，對(duì)已從實(shí)質(zhì)上滿(mǎn)足《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法〉的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第25號(hào)）第二十二至二十四條規(guī)定的確認(rèn)壞賬損失的條件，但實(shí)際并未從會(huì)計(jì)賬面上核銷(xiāo)相關(guān)的應(yīng)收款項(xiàng)，僅是以增提壞賬準(zhǔn)備的形式對(duì)壞賬損失進(jìn)行了會(huì)計(jì)處理。請(qǐng)問(wèn)，如果我們能夠提供稅法規(guī)定的相關(guān)應(yīng)收款項(xiàng)發(fā)生壞賬損失的證據(jù)材料、情況說(shuō)明及專(zhuān)項(xiàng)報(bào)告，且在增提壞賬準(zhǔn)備的當(dāng)年度向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)稅前扣除，稅務(wù)機(jī)關(guān)是否認(rèn)可？

答：出于對(duì)謹(jǐn)慎性原則的考慮，《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》（財(cái)會(huì)[2000]25號(hào)）或《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（財(cái)會(huì)[2006]3號(hào)）均采用了備抵法核算壞賬損失，且企業(yè)可以在余額百分比法、銷(xiāo)貨百分比法、賬齡分析法、個(gè)別認(rèn)定法四種方法中選擇計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的方法，方法一經(jīng)確定，不得隨意變更，這是會(huì)計(jì)上對(duì)壞賬損失進(jìn)行處理的要求。但是，稅法對(duì)企業(yè)發(fā)生的壞賬損失遵循的是實(shí)際發(fā)生原則，采取的是直接轉(zhuǎn)銷(xiāo)法，不僅不認(rèn)可會(huì)計(jì)上對(duì)壞賬損失按照預(yù)期原則預(yù)提的壞賬準(zhǔn)備，將未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金列入不得稅前扣除的項(xiàng)目，而且明確規(guī)定企業(yè)發(fā)生的壞賬損失在實(shí)際發(fā)生時(shí)直接確認(rèn)扣除。由此可見(jiàn)，會(huì)計(jì)和稅法對(duì)壞賬損失的處理方法完全不一致。那么，如何才能分別把握好會(huì)計(jì)和稅法對(duì)壞賬損失處理的要求及兩者之間的差異，主要應(yīng)從三大方面考慮。

一、分別做好對(duì)壞賬損失的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理

分別做好對(duì)壞賬損失的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理是正確核算壞賬損失及涉稅事項(xiàng)的基礎(chǔ)和前提。一方面，在對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)壞賬損失進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，企業(yè)不僅應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》或《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，采用備抵法預(yù)提壞賬準(zhǔn)備，并通過(guò)壞賬準(zhǔn)備科目進(jìn)行核算，同時(shí)將選擇、確定計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的范圍、提取方法、賬齡的劃分和提取比例，按照企業(yè)內(nèi)部管理權(quán)限，報(bào)經(jīng)股東大會(huì)或董事會(huì)，或經(jīng)理（廠長(zhǎng)）會(huì)議或類(lèi)似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)。但是，壞賬準(zhǔn)備的提取方法一經(jīng)批準(zhǔn)（即確定），企業(yè)必須遵照?qǐng)?zhí)行，同時(shí)還必須在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中予以披露，而且提取方法不得隨意變更，如需變更，不僅應(yīng)該重新履行內(nèi)部審批程序，而且還必須在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中對(duì)由此引起的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)變更予以說(shuō)明。

另一方面，企業(yè)必須按照稅法規(guī)定的實(shí)際發(fā)生原則確認(rèn)壞賬損失，即必須在壞賬損失實(shí)際發(fā)生并按照稅法規(guī)定的確認(rèn)原則確認(rèn)后才可以列入稅前扣除，但需注意的是，企業(yè)發(fā)生的壞賬損失不僅要符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法〉的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第25號(hào)）所規(guī)定的情形，而且還必須遵循此文件對(duì)企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除的征管要求。對(duì)于企業(yè)應(yīng)收款項(xiàng)發(fā)生的實(shí)際資產(chǎn)損失（如國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第25號(hào)文第二十三條列舉的損失），應(yīng)當(dāng)在其實(shí)際發(fā)生且會(huì)計(jì)上已作損失處理的年度申報(bào)扣除，但需提供相關(guān)證據(jù)材料；對(duì)于企業(yè)應(yīng)收款項(xiàng)發(fā)生的法定資產(chǎn)損失（如國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第25號(hào)文第二十四和二十五條列舉的損失），應(yīng)當(dāng)在企業(yè)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供證據(jù)資料證明該款項(xiàng)已符合法定資產(chǎn)損失確認(rèn)條件，且會(huì)計(jì)上已作損失處理的年度申報(bào)扣除。由此可見(jiàn)，不管是何種壞賬損失，企業(yè)都必須按稅法規(guī)定的程序和要求向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)稅前扣除，未經(jīng)申報(bào)的壞賬損失，不可以在稅前扣除。

再一方面，隨著新企業(yè)所得稅法的實(shí)施，原企業(yè)所得稅法對(duì)不超過(guò)年末應(yīng)收賬款余額5％的壞帳準(zhǔn)備金經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批后允許列入稅前扣除的規(guī)定已同時(shí)失效，此應(yīng)引起一些企業(yè)會(huì)計(jì)人員的注意。

二、正確處理好會(huì)計(jì)、稅務(wù)差異

由于稅法不認(rèn)可會(huì)計(jì)上計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備，所以，企業(yè)在計(jì)繳企業(yè)所得稅時(shí)必須對(duì)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備進(jìn)行納稅調(diào)整，由此產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，因此，企業(yè)必須注意正確核算由此產(chǎn)生的會(huì)計(jì)稅務(wù)差異。舉例如下：

甲公司執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，對(duì)壞賬損失按照賬齡分析法計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，2011年末賬面壞賬準(zhǔn)備余額為120萬(wàn)元（2011年度匯算清繳已作納稅調(diào)整，"遞延所得稅資產(chǎn)"賬戶(hù)有借方余額30萬(wàn)元）；2012年5月以銀行存款形式收回2011年度匯算清繳確認(rèn)并已核銷(xiāo)的預(yù)付賬款壞賬損失30萬(wàn)元（該壞賬損失核銷(xiāo)時(shí)已列入稅前扣除），2012年度匯算清繳時(shí)確認(rèn)并核銷(xiāo)了應(yīng)收賬款壞賬損失80萬(wàn)元（該壞賬損失也已列入稅前扣除），2012年年末應(yīng)收款項(xiàng)應(yīng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備180萬(wàn)元。甲公司應(yīng)如何對(duì)2011年和2012年度涉及壞賬損失的事項(xiàng)進(jìn)行相關(guān)的會(huì)計(jì)、稅務(wù)處理及納稅調(diào)整（甲公司適用的企業(yè)所得稅稅率為25％）。

1.2012年5月收回2011年度確認(rèn)并核銷(xiāo)的預(yù)付賬款壞賬損失30萬(wàn)元，應(yīng)作如下會(huì)計(jì)分錄：

借：銀行存款　　30萬(wàn)元

貸：壞賬準(zhǔn)備　　30萬(wàn)元

2.2012年匯算清繳確認(rèn)并核銷(xiāo)應(yīng)收賬款壞賬損失80萬(wàn)元，應(yīng)作如下會(huì)計(jì)分錄：

借：壞賬準(zhǔn)備　　80萬(wàn)元

貸：應(yīng)收賬款　　80萬(wàn)元

3.按照賬齡分析法，2012年末賬面應(yīng)收款項(xiàng)應(yīng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備180萬(wàn)元，分析如下：

2011年末賬面壞賬準(zhǔn)備余額120萬(wàn)元，因2012年5月份收回2011年度確認(rèn)并核銷(xiāo)的預(yù)付賬款壞賬損失30萬(wàn)元轉(zhuǎn)回，貸記了壞賬準(zhǔn)備30萬(wàn)元，2012年度匯算清繳時(shí)確認(rèn)并核銷(xiāo)了應(yīng)收賬款壞賬損失80萬(wàn)元，借記了壞賬準(zhǔn)備80萬(wàn)元，從而使得2012年末壞賬準(zhǔn)備計(jì)提前的貸方余額為70萬(wàn)元（120＋30－80），但是，由于2012年末賬面應(yīng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備180萬(wàn)元，因此，甲公司應(yīng)補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備110萬(wàn)元[180－（120＋30－80）]，應(yīng)作如下會(huì)計(jì)分錄：

借：資產(chǎn)減值損失110萬(wàn)元

貸：壞賬準(zhǔn)備　 110萬(wàn)元

同時(shí)將補(bǔ)提的壞賬準(zhǔn)備110萬(wàn)元轉(zhuǎn)入本年利潤(rùn)：

借：本年利潤(rùn) 110萬(wàn)元

貸：資產(chǎn)減值損失110萬(wàn)元

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